合同节税2：合同与税务成本的关系

合同与税务成本的关系，可以简单地概括为合同决定税务成本，说的再详细点就是：合同是纳税的起点，在合同签订时就已经确定了纳税人、税种、税率、纳税时间等税收要素。纳税人是指谁来交税，税种是指交什么税，税率是指按什么样的比例来交税，纳税时间是指什么时间交税。具体又可细化为四个方面，本文就通过四个案例来说明下合同与税务成本的关系。

一、合同主体决定谁来交税，在一定程度上也能决定交什么税

甲公司有三个股东，张三、A公司和B合伙企业。其中张三直接持有甲公司30%的股权，通过A公司持有甲公司40%的股权。通过B合伙企业持有甲公司30%的股权。张三是B合伙企业的GP，也就是普通合伙人，一般来说GP就是执行事务合伙人，是能够控制合伙企业的。所以在这里我们认为张三是能够控制B合伙企业的，现在张三要把持有的甲公司30%股权转让给李四。

张三有三种选择，可以转让张三自己直接持有的30%股权，也可以转让张三间接持有的A公司的股权，还可以转让间接持有的B合伙企业的股权。如果张三选择转让自己持有的30%股权，那么张三他就是转让方，他就是合同签订主体。转让之后，张三获得股权转让所得，张三就是纳税人，同时又因为张三是个人，所以张三缴纳个人所得税。如果张三选择转让A公司的股权，那么A公司是转让方，A公司是合同签订主体，A公司获得股权转让所得，A公司是纳税人。由于A公司是企业，所以A公司需要缴纳企业所得税。如果张三选择转让B合伙企业的股权，那么B合伙企业就是转让方，同时也是合同签订主体，获得股权转让所得。

但在税法上，合伙企业不是所得税的纳税人，它相当于是一个税收导管，把应该缴纳的所得税传导给合伙企业的合伙人。合伙人如果是个人，就缴纳个人所得税，如果是公司，就缴纳企业所得税，如果是合伙企业，那就进一步穿透，直到穿透到公司或者个人为止。所以在转让方是B合伙企业的情况下，纳税人是B合伙企业的合伙人张三及其他合伙人，张三是个人，张三缴纳个人所得税。其他合伙人如果是个人也缴纳个人所得税，如果是企业就缴纳企业所得税。通过这个案例我们可以看到，合同主体不同，纳税人就不同，同时纳税人的性质不同，需要缴纳的税种也不同，是个人的话就缴纳个人所得税，是公司的话就缴纳企业所得税。

由此我们可以得出合同与税务成本的第一个关系，合同主体决定谁来交税，在一定程度上也能决定交什么税。

二、合同标的决定交不交税，交什么税，按多少税率交税

甲公司是一家摩托车生产企业。它生产销售的摩托车如果是气缸容量小于250ml的摩托车，那么这个摩托车就不属于消费税的征税范围。如果生产销售的摩托车是气缸容量等于250ml的摩托车，那么它就属于消费税的征税范围了，并且适用3%的消费税税率。如果生产销售的摩托车是气缸容量大于250ml的，那么它就适用10%的消费税税率。生产销售的摩托车气缸容量不同，也就是说标的不同，决定了要不要交消费税，也决定了适用什么样的消费税税率。

三、合同结算方式决定什么时间交税

A公司是一家家具生产企业，向B公司销售家具。有两种货款结算方式可以选择，第一种是B公司在收货后30日内支付全部价款。第二种是B公司在收货后第30日支付全部价款。这两种结算方式有什么不同呢？看第一种方式，B公司在收货后30日内支付全部价款。这种情况下，实际上B公司在收货当天就已经产生了付款义务，只是说销售方A公司给了他30天的宽限期，属于一手交钱、一手交货的直接收款的结算方式；。第二种情况下，B公司在收货后的一段时间以后才产生付款义务，属于先发货、后付款的赊销方式。

根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的规定，直接收款方式，在购买方收到货后，销售方就产生了增值税纳税义务，赊销方式，在合同约定的收款日期当天，销售方才产生增值税纳税义务。

具体到本案，第一种约定方式下，结算方式为直接销售，B公司收到货的当天，A公司就产生了增值税纳税义务，第二种约定方式下，结算方式是赊销，B公司收到货后的第30天才产生增值税纳税义务，第二种约定方式下的纳税义务比第一种晚了30天。

A公司晚交30天，也就意味着至少可以用这笔钱赚一个月的利息，也算是减少了企业的税务成本。

这就是合同与税务成本的第三个关系，合同结算方式来决定什么时间交税。

四、合同内容决定是否可享受税收优惠，以及享受什么样的税收优惠

甲公司有两项专利技术，准备把这两项专利技术转让给乙公司。每项专利技术作价是1000万元，每项专利技术的成本是500万元。如果说甲公司在2022年12月份一次性把两项专利技术都转让给乙公司。这种情况下甲公司应该缴纳的企业所得税是62.5万元。但是如果甲公司把这两项专利技术给拆开，在2022年12月份转让一项，在2023年1月份转让一项。这时候甲公司应该缴纳的企业所得税就是0万元。为什么会有这么大的区别呢？

《企业所得税法》第二十七条规定，符合条件的技术转让所得，可以免征、减征企业所得税；《企业所得税法实施条例》第90条明确了什么是符合条件的技术转让所得以及免征、减征的具体内容，符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

这里有几个要点，第一个要点是税收优惠的享受主体需要是企业，个人的话就不能享受这个税收优惠。第二个要点是优惠的内容，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分免征企业所得税。超过500万元的部分减半征收企业所得税。第三个要点是时间，需要是在一个纳税年度内。

就刚刚这个案例，在第一种方案下，甲公司在2022年12月份一次性转让两项专利技术，转让收入2000万元，转让成本1000万元，转让所得就是1000万元，它既会产生不超过500万元的所得，也会产生超过500万元的所得，不超过500万元的部分可以免征，超过500万元的部分就只能适用减半征收。在第二种方案下，甲公司将所得分配在了两个年度，2022年转让一项，转让收入1000万元，转让成本500万元，转让所得500万元；2023年转让一项，同样的转让收入1000万元，转让成本500万元，转让所得500万元。这种方案下，就会在两个年度分别产生一个不超过500万元的所得，所以就可以适用两次免征的优惠政策。

实际上第二种方案是把合同标的做了一个拆分，好充分利用技术转让所得免征企业所得税的税收优惠政策，当然，还有一个前提是甲公司得是企业，得符合优惠政策的主体要求。无论是合同主体还是合同标的，我们都可以称之为合同内容。也就是说，合同内容决定了是否可享受税收优惠以及享受什么样的税收优惠。这是合同与税务成本的第四个关系。

五、小结

合同决定税务成本，并且大多在合同签订时基本上就已经确定了企业应该负担的税收成本，所以合同很重要。在签订合同时就一定要把握好税务成本，做好税务风险的防范。

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刘旭旭律师、注册会计师、税务师

2023年5月15日

刘旭旭，律师、注册会计师、税务师，中共党员，毕业于中国政法大学，专注于商事诉讼仲裁、税务筹划、税务争议解决、投融资等商事法律服务，致力于为公司提供全方位的综合性法律服务。